Čo sú to pripočítateľné položky, ktoré z nich sa vyskytujú najčastejšie a v ktorých riadkoch sa uvádzajú v daňovom priznaní právnickej osoby za rok 2021?
Podstata pripočítateľných položiek spočíva v tom, že nie každý náklad v účtovníctve v zmysle zákona o účtovníctve je súčasne daňovo uznateľným výdavkom podľa zákona o dani z príjmov.
V § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov je daňový výdavok definovaný ako výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve alebo daňovej evidencii. Ak sa využíva majetok, ktorý môže mať charakter osobnej potreby (vrátane s ním súvisiacich výdavkov), daňový výdavok je uznaný len v pomernej časti, v akej sa používa na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov. Nedaňové výdavky sú taxatívne vymenované v § 21 zákona o dani z príjmov. Ide najmä o:
- výdavky (náklady), ktoré nesúvisia so zdaniteľným príjmom - nie je splnená podmienka vecnosti (súvislosti medzi zdaniteľných príjmom a konkrétnym výdavkom), napr. kúpa televízora spoločnosťou, ktorá sa zaoberá stavebnou činnosťou,
- výdavky (náklady), ktorých vynaloženie nie je dostatočne preukázané – napr. z dôvodu, že výdavky neboli zaúčtované alebo doklad preukazujúci výdavok neexistuje (strata dokladu),
- výdavky, ktoré sú vymenované v § 21 zákona o dani z príjmov (konkrétne v ods. 1 písm. a) až l) a v ods. 2 zákona) – napr. výdavky na reprezentáciu, výdavky na osobnú potrebu daňovníka, manká a škody presahujúce prijaté náhrady, a pod.
Výsledok hospodárenia pred zdanením zistený v účtovníctve ako
rozdiel výnosov a nákladov (s výnimkou nákladov
účtovaných na účtoch 592, 592, 595 a účtov vnútroorganizačných výnosov
a nákladov) sa spravidla
nerovná základu dane vypočítanému v daňovom priznaní. Výsledok
hospodárenia pred zdanením je východiskovou bázou na zistenie základu dane
a je obsahom riadku 100 v daňovom priznaní, kde sa postupne
upravuje o pripočítateľné a odpočítateľné položky. Výsledkom procesu
úprav je základ dane z príjmov právnických osôb, z ktorého sa
príslušnou sadzbou dane (15
% alebo 21 %) vypočíta daň
z príjmov.
V článku predstavíme najčastejšie sa vyskytujúce položky, ktoré zvyšujú základ dane a aj výslednú daň.
Ďalšie informácie o položkách upravujúcich základ dane a jednotlivých riadkoch daňového priznania nájdete v článku Ako vyplniť daňové priznanie právnickej osoby za rok 2021.
Položky zvyšujúce základ dane v daňovom priznaní právnickej osoby za rok 2021
Náklady sa v podvojnom účtovníctve účtujú na jednotlivých účtoch účtovej triedy 5 a 6 v zmysle postupov účtovania. Vzhľadom na to, že podvojné účtovníctvo nie je daňovo orientované, niektoré náklady môžu byť daňovo limitované alebo nie sú vôbec uznané za daňový výdavok podľa zákona o dani z príjmov. Daňovník je povinný výsledok hospodárenia pri procese úpravy na základe dane zvýšiť o sumy, ktoré nemožno podľa zákona o dani z príjmov zahrnúť do daňových výdavkov alebo ktoré boli do daňových výdavkov zahrnuté v nesprávnej výške a upraviť o sumy, ktoré nie sú jeho súčasťou, ale podľa tohto zákona sa majú zahrnúť do základu dane – tzv. pripočítateľné položky.
Medzi najčastejšie pripočítateľné položky zaraďujeme (podľa § 17 alebo § 21 zákona o dani z príjmov):
- výdavky daňovo uznané po zaplatení – ak spoločnosť tieto druhy výdavkov nezaplatí do konca zdaňovacieho obdobia, sú pripočítateľnou položkou k základu dane (s výnimkou výdavkov, ktoré sú súčasťou obstarávacej ceny majetku alebo súčasťou vlastných nákladov pri ocenení zásob),
- neuhradené záväzky po splatnosti – základ dane sa zvýši o hodnotu 20 % (po lehote splatnosti viac ako 360 dní) alebo o 50 % (po lehote splatnosti viac ako 720 dní) alebo o 100 % (po lehote splatnosti viac ako 1 080 dní) z menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti (podmienkou je, aby bol náklad, ku ktorému je záväzok viazaný, daňovo uznaný). Ak ide o náklad uznaný až po zaplatení, úprava z dôvodu neuhradeného záväzku po splatnosti sa nevykoná (došlo by k duplicitnému zdaneniu). Lehota sa počíta od pôvodne dohodnutej lehoty splatnosti, ktorú pre tento účel nie je možné predĺžiť. Uvedená pripočítateľná položka sa nezaznamená v účtovníctve podnikateľa (úprava sa vykoná len v rámci daňového priznania). Viac o zdanení neuhradených záväzkov sa dozviete v článku Pripočítateľné položky a neuhradené záväzky,
- daňovo neuznaná tvorba rezerv – medzi najčastejšie sa vyskytujúce daňovo neuznané rezervy patria rezervy na audit, zostavenie daňového priznania a účtovnej závierky, na prebiehajúce súdne spory, zľavy a odmeny, atď. Daňovo uznaná tvorba rezerv je uvedená v § 20 ods. 9 zákona o dani z príjmov (napr. rezerva na nevyčerpané dovolenky vrátenie poistného a príspevkov, atď.),
- manká a škody presahujúce prijaté náhrady – daňové predpisy obmedzujú výšku mánk a škôd uznaných ako daňový výdavok v rozsahu prijatých náhrad (výnimkou sú škody spôsobené živelnou pohromou, neznámym páchateľom, stratné v maloobchodnom predaji na základe noriem úbytkov). Zostatková cena, rozdiel medzi vstupnou cenou a celkovou výškou odpisov, dlhodobého majetku vyradeného z dôvodu škody je daňovým výdavkom do výšky príjmov z náhrad zahrnovaných do základu dane vrátane prijatých úhrad z predaja vyradeného majetku,
- pokuty, poplatky a úroky z omeškania – u zmluvných pokút, penále a úrokov z omeškania platí podmienka zaplatenia (napr. voči telekomunikačným spoločnostiam, v účtovníctve o nich účtujeme na účte 544), tzn. ak boli v priebehu roka 2021 zaplatené, sú daňovým výdavkom. Ostatné pokuty, penále a úroky z omeškania (napr. od daňového úradu, Sociálnej alebo zdravotných poisťovní, v účtovníctve o nich účtujeme na účte 545) sú pripočítateľnou položkou bez ohľadu na ich zaplatenie.
Štruktúra položiek zvyšujúcich základ dane v daňovom priznaní právnickej osoby (pripočítateľné položky) za rok 2021
V nasledujúcej tabuľke uvádzame najčastejšiu obsahovú náplň pripočítateľných položiek v jednotlivých riadkoch daňového priznania právnickej osoby za rok 2021.
| Riadok v daňovom priznaní | Obsah riadku v daňovom priznaní |
|---|---|
| 110 | uvádza sa nepeňažný príjem prenajímateľa a požičiavateľa z technického zhodnotenia a opráv uskutočnených nájomcom, úprava základu dane závislej osoby a stálej prevádzkarne z dôvodu transferových cien a ostatné sumy, ktoré neoprávnene skrátili príjmy |
| 130 | nadväzuje na pomocnú tabuľku A (riadky 1-16), uvádza sa najmä nadspotreba pohonných látok, presahujúca spotreba vykázaná satelitnými prístrojmi, pohonné látky, ktoré nie sú uznané pri využití paušálnych výdavkov, výdavky na reprezentáciu, manká a škody presahujúce prijaté náhrady, poskytnuté dary, tvorba opravných položiek a rezerv, ktoré nie sú uznané za daňový výdavok, pokuty a penále, DPH z iného členského štátu, ktorú platiteľ nežiadal, a ďalšie |
| 140 | uvádzajú sa výdavky daňovo uznané po zaplatení (najmä nájomné, marketingové a iné štúdie, právne, účtovné, audítorské činnosti a daňové poradenstvo, služby vedenia firiem a poradenské služby, odplaty za poskytnutie práv, úroky z omeškania u dlžníka, sponzorské na základe zmluvy o sponzorstve v športe, a pod.) |
| 150 | nadväzuje na pomocnú tabuľku B (riadky 1-6), uvádza sa rozdiel medzi vyššími účtovnými odpismi a nižšími daňovými odpismi |
| 170 | uvádza sa zvýšenie základu dane pri zrušení daňovníka s likvidáciou/bez likvidácie, pri vyhlásení konkurzu, pri predaji podniku alebo jeho časti, pri nepeňažnom vklade, úprava výšky odpisu goodwillu alebo záporného goodwillu |
| 180 | uvádzajú sa najmä záväzky po lehote splatnosti, zúčtovanie opravných položiek pri postúpení/odpise/inkase pohľadávky, opravy chýb minulých období, náklady k výnosom z odplát oslobodených od dane (napr. patenty, softvér, úžitkové vzory), a ďalšie |
| 200 | súčtový riadok |
Ostatné položky upravujúce základ dane v daňovom priznaní právnickej osoby za rok 2021
Zákon o dani z príjmov obmedzuje výšku daňových odpisov zahrnovaných do základu dane pri osobných automobiloch so vstupnou cenou 48 000 eur a viac. Daňovník si môže uplatniť plnú výšku daňových odpisov len v prípade, ak je jeho základ dane aspoň vo výške 12 000 eur (alebo vo výške násobku počtu automobilov a sumy 12 000 eur). Ak bude základ dane nižší, upraví základ dane o rozdiel medzi skutočne uplatnenými daňovými odpismi a odpismi z limitovanej ceny 48 000 eur. Daňovník využívajúci luxusný automobil na prenájom zahrnie do základu dane odpisy najviac vo výške časovo rozlíšenej sumy príjmov (výnosov) z prenájmu, ktoré pripadajú na príslušné zdaňovacie obdobie. Ak je auto prenajímané len časť obdobia, výška daňových odpisov sa určí podľa doby prenájmu. Pri operatívnom prenájme luxusného automobilu platí, že ak základe dane daňovníka je väčší alebo rovný súčinu počtu automobilov a ročného nájomného (alebo pomernej časti) vo výške 14 400 eur, základ dane sa nebude upravovať. Ak je však základ dane nižší, úprava základu dane sa vykoná (§ 17 ods. 35 zákona o dani z príjmov).
Výsledok hospodárenia pred zdanením sa spravidla nerovná základu dane.
Právnické osoby si často platia členské príspevky v rôznych záujmových združeniach, ktorých úlohou je chrániť oprávnené záujmy svojich členov. Niektoré členské príspevky sú založené na povinnom princípe (napr. komora stavebných inžinierov alebo architektov, komora advokátov), iné sa platia dobrovoľne (napr. príspevky v Slovenskej poľnohospodárskej a potravinárskej komore).
Nepovinné členské príspevky sa zahrnujú do základu dane v plnej výške, ak ich hodnota neprevyšuje 5 % zo základu dane. Suma zaplatených členských príspevkov prevyšujúca 5 % zo základu dane je pripočítateľnou položkou. Členské príspevky vyplývajúce z povinného členstva sú daňovým výdavkom bez limitu.
Z hľadiska zákona o dani z príjmov je
nevyhnutné posúdiť aj hodnotu reklamných
predmetov ako víno, ktoré neprevyšuje hodnotu 17 eur za kus. Pod
vínom rozumieme tiché víno, šumivé víno, tichý a šumivý fermentovaný nápoj
(§ 4 ods. 3 zákona o spotrebnej dani z alkoholických nápojov). Ak
hodnota nakúpeného vína počas zdaňovacieho obdobia prevýši limit 5 % zo
základu dane, daňovník musí zvýšiť základ dane o rozdiel medzi hodnotou
vína a limitom.
Nasledujúca tabuľka znázorňuje štruktúru riadkov v rámci ostatných položiek upravujúcich základ dane (pripočítateľné položky):
| Riadok v daňovom priznaní | Obsah riadku v daňovom priznaní |
|---|---|
| 302 | uvádza sa úprava základu dane z dôvodu limitovaných daňových odpisov pri luxusných osobných automobiloch a pri prenájme |
| 303 | uvádzajú sa náklady na členské príspevky vyplývajúce z nepovinného členstva, ktoré prevyšujú hodnotu 5 % z vykázaného základu dane |
| 304 | uvádza sa hodnota alkoholických nápojov do 17 eur/ks použitých ako reklamný predmet prevyšujúca 5 % z vykázaného základu dane |
| 305 | uvádza sa sponzorské, ak sponzor nevykázal kladný základ dane alebo ktoré presiahlo skutočné použitie alebo ktoré nie je daňovo uznaným výdavkom |
| 306 | uvádzajú sa výdavky predvádzacieho motorového vozidla |
Niektoré druhy výdavkov je potrebné testovať k základu dane z príjmov podľa § 6 zákona o dani z príjmov aj u fyzických osôb.
Všetko o termínoch, tlačivách a daňových priznaniach k dani z príjmov za rok 2021 sa dozviete v článku Podanie daňového priznania za rok 2021.
