Účtovanie zákazkovej výroby

Účtovanie zákazkovej výroby má svoje špecifické pravidlá, ktoré majú vplyv aj na daň z príjmov. Ako postupovať pri účtovaní a aké metódy sa pri ňom uplatňujú?

Zákazkovou výrobou sa podľa opatrenia Ministerstva financií Slovenskej republiky zo 16. decembra 2002 č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva (ďalej len „postupy účtovania“) rozumie:

  • zákazka vznikajúca na základe zmluvy medzi zhotoviteľom a objednávateľom,
  • osobitne dohodnutá na zhotovenie majetku alebo kombinácie majetkov, ktoré spolu súvisia alebo sú navzájom závislé vzhľadom na ich dizajn, technológiu, funkciu, účel alebo použitie,
  • pri ktorej objednávateľ určuje hlavné konštrukčné prvky alebo architektonicko-stavebné riešenie, a preto nejde o štandardizovanú výrobu.

Viac informácií o tom, kedy ide o zákazkovú výrobu aj o možnostiach jej sledovania (nielen) pre účtovné účely, nájdete v článku Zákazková výroba a zákazka – čo to je a ako ich sledovať.

Účtovanie zákazkovej výroby je upravené v postupoch účtovania predovšetkým v § 30. V tomto článku sa zameriame na mechanizmus účtovania, resp. zdaňovania výnosov zo zákazky, nie na konkrétne predkontácie súvisiace so zákazkovou výrobou. Od roku 2011 sa používajú pri účtovaní zákazkovej výroby u zhotoviteľa účty 316 – Čistá hodnota zákazky (tento účet nahradil dovtedy vykazovanú hodnotu zákazkovej výroby na účtoch nedokončenej výroby a účtoch časového rozlíšenia) a 606 – Výnosy zo zákazky.

Špecifický postup účtovania a zdaňovania výnosov pri zákazkovej výrobe 

Zhotovenie majetku alebo kombinácie majetkov, ktoré sú predmetom zákazkovej výroby, v mnohých prípadoch trvá aj dlhšie ako jeden rok a presahuje jedno účtovné a zdaňovacie obdobie. To by mohlo mať za následok, že náklady a výnosy vykázané v príslušných rokoch nebudú korešpondovať so stupňom dokončenia predmetu zákazkovej výroby. Napríklad by sa mohlo stať to, že pri stavbe trvajúcej niekoľko rokov bude počas prvých rokov zhotoviteľ účtovať len o nákladoch, ale výnosy zaúčtuje až na základe faktúry vystavenej v poslednom roku. V prvých rokoch môže byť vo vysokých stratách a v poslednom roku dosiahne vysoký zisk.

Prečítajte si tiež

Z tohto dôvodu sú v postupoch účtovania zakomponované špecifické pravidlá týkajúce sa účtovania zákazkovej výroby, ktoré majú vplyv aj na daň z príjmov. Ich cieľom je rozloženie výsledku hospodárenia zo zákazkovej výroby do jednotlivých rokov, v ktorých sa zhotovovanie majetku alebo kombinácie majetkov uskutočňovalo. Výsledkom je potom to, že podnikateľ (zhotoviteľ) v niektorých rokoch platí daň z príjmov aj vtedy, keď žiadne tržby svojmu objednávateľovi „nevyfakturoval“, ale aj naopak, v niektorých rokoch neplatí daň z príjmov v sume, ktorá zodpovedá „vyfakturovaným“ tržbám.

Článok pokračuje pod reklamou

Metóda stupňa dokončenia a metóda nulového zisku 

Na uplatňovanie pravidiel účtovania zákazkovej výroby sa uplatňujú dve metódy: 

  • metóda stupňa dokončenia – používa sa vtedy, ak sa výsledok zákazkovej výroby (celkové náklady a výnosy) dá spoľahlivo odhadnúť, 
  • metóda nulového zisku – používa sa vtedy, ak sa výsledok zákazkovej výroby (celkové náklady a výnosy) nedá spoľahlivo odhadnúť.

Podľa stupňa dokončenia zákazky sa doúčtujú alebo odúčtujú výnosy.

Metóda stupňa dokončenia sa používa vtedy, ak vieme spoľahlivo odhadnúť celkové náklady a výnosy zo zákazkovej výroby z dôvodu, že cena zákazky je stanovená fixnou cenou alebo ako súčet nákladov vynaložených na realizáciu zákazky a marže. Pri metóde stupňa dokončenia sa zisťuje stupeň dokončenia zákazky (udávaný spravidla v percentách). Určuje sa napríklad pomerom skutočne vynaložených nákladov na zákazku a rozpočtovaných nákladov na zákazku, zistením stavu vykonanej práce. K 31. decembru každého roka sa zaúčtuje rozdiel medzi výnosmi zodpovedajúcimi stupňu dokončenia zákazky a doteraz vyfakturovanými výnosmi za zákazku. Tento rozdiel môže byť kladný alebo záporný a podľa toho sa buď účtuje o zvýšení alebo o znížení výnosov.

Metóda nulového zisku sa používa vtedy, ak nevieme spoľahlivo odhadnúť celkové náklady a výnosy zo zákazkovej výroby. Ako vyplýva z názvu tejto metódy, v takomto prípade sa účtujú výnosy v sume vynaložených nákladov v danom účtovnom období tak, aby bol zisk „nulový“. Na konci zákazkovej výroby sa doúčtuje príslušný rozdiel medzi hodnotou zákazkovej výroby určenej podľa metódy nulového zisku a doteraz vyfakturovanými výnosmi za zákazku.

Príklad na zákazkovú výrobu a účtovanie o výnosoch 

Predstavme si situáciu, že zhotoviteľ pre objednávateľa na zákazku zhotovuje stavbu od 1. marca 2021 do 30. septembra 2023. Ide o zákazkovú výrobu s fixnou cenou 1 000 000 eur (celkové rozpočtované výnosy). Celkové rozpočtované náklady sú 800 000 eur. Keďže výsledok zákazkovej výroby vieme spoľahlivo odhadnúť, bude sa na účtovanie o nej uplatňovať metóda stupňa dokončenia. Nasledujúca tabuľka znázorňuje skutočné náklady, skutočné výnosy na základe priebežne vystavených faktúr, určovanie stupňa dokončenia zákazky a s tým súvisiace doúčtovanie a odúčtovanie výnosov v jednotlivých rokoch.

Poznámka: V tomto príklade vychádzame z viacerých zjednodušení, predovšetkým v tom, že celkové skutočné náklady a výnosy boli presne také isté ako celkové rozpočtované náklady a výnosy na začiatku zákazky. V praxi sa celkové rozpočtované náklady (a niekedy aj výnosy) menia a preto sa musí každý rok vykonávať aktualizácia rozpočtovaných nákladov a výnosov.
Zdroj: Vlastné spracovanie
Položka 2021 2022 2023
x v tomto roku (v eurách) od začiatku zákazky
(v eurách)
v tomto roku (v eurách) od začiatku zákazky
(v eurách)
v tomto roku (v eurách) od začiatku zákazky
(v eurách)
skutočné náklady 100 000 100 000 300 000 400 000 400 000 800 000
skutočné výnosy (na základe priebežne vystavených faktúr) 0 0 300 000 300 000 700 000 1 000 000
stupeň dokončenia zákazky (skutočné náklady od začiatku zákazky/celkové rozpočtované náklady) 12,50 % (100 000 / 800 000 x 100) 50 % (400 000 / 800 000 x 100) 100 % (800 000 / 800 000 x 100)
výnosy podľa stupňa dokončenia zákazky (stupeň dokončenia zákazky x celkové rozpočtované výnosy) 125 000 (12,5 % z 1 000 000) 500 000 (50 % z 1 000 000) 1 000 000 (100 % z 1 000 000)
úprava výnosov (výnosy podľa stupňa dokončenia zákazky – skutočné výnosy od začiatku zákazky – úprava výnosov od začiatku zákazky) + 125 000 (125 000 – 0 – 0) + 75 000 (500 000 – 300 000 – 125 000) - 200 000 (1 000 000 – 1 000 000 – 200 000)
zisk (skutočné výnosy + úprava výnosov – skutočné náklady) 25 000 (0 + 125 000 – 100 000) 75 000 (300 000 + 75 000 – 300 000) 100 000 (700 000 – 200 000 – 400 000)

Pozrime sa na to, čo spravili pravidlá účtovania zákazkovej výroby so zdaňovaním zisku v jednotlivých rokoch. V roku 2021 zhotoviteľ za zákazku nevystavil žiadnu faktúru. Napriek tomu bol povinný zaúčtovať výnosy vo výške 125 000 eur. Po odpočítaní nákladov vo výške 100 000 eur platil daň z príjmov zo sumy 25 000 eur, aj keď od objednávateľa žiadne peniaze v tomto roku nedostal. V roku 2022 bola stavba dokončená na 50 %. Vyfakturované výnosy od začiatku však boli len vo výške 30 % celových rozpočtovaných výnosov (300 000 eur), ku ktorým sa ešte pripočítali doúčtované výnosy z roku 2021 vo výške 125 000 eur. Aj to bolo menej ako 500 000 eur výnosov zodpovedajúcich 50 % dokončenia zákazky, preto bol zhotoviteľ tiež povinný doúčtovať výnosy vo výške 75 000 eur. V roku 2023 bola už situácia iná. V tomto poslednom roku zákazky by zhotoviteľ za normálnych okolností platil daň zo zisku 300 000 eur (700 000 eur výnosy – 400 000 eur náklady). Ale keďže v minulých rokoch už zvýšil svoje výnosy o 200 000 eur, ktoré neboli vyfakturované, ale platil z nich daň z príjmov, teraz výnosy v tejto výške odúčtuje. V roku 2023 tak bude platiť daň z príjmov zo zisku 100 000 eur.

Viac podobných článkov nájdete na www.podnikajte.sk

Norbert Seneši
Norbert Seneši

Absolvent odboru Účtovníctvo a audítorstvo na Ekonomickej univerzite v Bratislave a odborník na témy z oblasti účtovníctva, daní a podnikateľského prostredia a je externý spolupracovník v spoločnosti Účtovná jednotka, s.r.o.


Elektronizácia účtovníctva od 1.1.2022 v praxi

Novela zákona o účtovníctve priniesla zmenu vo forme spracovania a archivácie dokumentov. Ako zaviesť elektronizáciu do praxe, sa dočítate v článku.

Transformácia účtovného záznamu od 1.1.2022

Čo je transformácia účtovného záznamu, akými spôsobmi je možné meniť záznam z listinného na elektronický a naopak, po novele zákona o účtovníctve od januára 2022?

Účtovanie rozdielov zo zaokrúhľovania ceny platenej v hotovosti

Od 1.7.2022 sa hodnoty nákupov budú zaokrúhľovať tak, aby sa významne obmedzil obeh 1 a 2 centových mincí. Ako postupovať pri účtovaní vzniknutých rozdielov?

Príspevok za ubytovanie odídenca a jeho zdaňovanie

Ako má zdaňovať príspevok za ubytovanie odídenca nepodnikateľ a ako podnikateľ? Kedy je od dane príspevok oslobodený?
To najlepšie z Podnikajte.sk do vašej schránky